Si bien pudiera parecer obvio que un acto de benevolencia y generosidad como el que ha tenido Amancio Ortega durante los últimos años sería tomado por la sociedad y por la clase política como un hecho extraordinario digno de celebración, lo cierto es que la realidad ha sido muy distinta, y las aportaciones voluntarias a la sanidad pública española realizadas por D. Amancio han sido en no pocas ocasiones duramente criticadas.
La razón fundamental que arguyen los principales detractores de tales actos de liberalidad se encuentra en el Derecho Financiero y Tributario: a su juicio, D. Amancio está jugando a una suerte de «ingeniería fiscal» que le permite evadir impuestos a través de dichas donaciones.
A lo largo de esta reflexión trataré de poner negro sobre blanco en lo que respecta a esta cuestión desde un punto de vista técnico positivo y hermenéutico. Al fin y al cabo, el instrumento económico llamado política fiscal se ejecuta a través de las normas tributarias. Su estudio y análisis son fundamentales para poder observar con certidumbre las dudas aquí planteadas.
Amancio Ortega es el fundador y accionista mayoritario de una de las compañías más valoradas del mercado español: Industria de Diseño Textil, SA (INDITEX, SA). Este grupo empresarial está detrás de marcas como Zara, Massimo Dutti, o Pull and Bear, entre muchas otras. A fecha de 14 de junio, mientras escribo estas líneas, INDITEX cotiza a 25 € por acción. Por eso no es de extrañar que D. Amancio sea una de las personas más ricas de Europa[1].
D. Amancio decidió fundar en el año 2001 la Fundación ‘Amancio Ortega’, a fin de canalizar parte de su patrimonio personal hacia obras de interés social, principalmente en el ámbito educativo y sanitario. Para mayor exactitud, D. Amancio aportó durante el ejercicio 2017 (últimos datos disponibles) 37 millones de euros, acumulando así desde el año 2003 la nada desdeñable cantidad de 143,3 millones de euros aportados para los fines propios de la fundación.
¿Cómo tributan las donaciones de Amancio Ortega?
Una vez hemos descrito a los sujetos pasivos a los que conciernen las críticas, es preciso
que establezcamos las relaciones tributarias existentes entre ellos, y veamos en qué
términos y condiciones habrán de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos
conforme a la Constitución y a las distintas leyes tributarias.
Así, según reza en el último informe de Cuentas Anuales de la Fundación ‘Amancio
Ortega’, «se acogió a la Ley 491/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las
entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, que establece un
régimen tributario especial para las fundaciones, que incluye la exención parcial en el
lmpuesto sobre Beneficios», quedando exentos de tributación los ingresos recibidos por
donaciones y donativos recibidos para cumplir con los fines de la fundación. Por lo
tanto, toda la renta donada por D. Amancio está exenta de tributación en concepto de
Impuesto sobre Sociedades.
Por su parte, D. Amancio, como persona física residente fiscal en España que es –igual
que lo soy yo, y lo es usted, estimado lector-, tiene que tributar por su renta mundial en
España a través del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas (art. 9 LIRPF). Será en
el ámbito de este impuesto en el que D. Amancio realice o no, según veremos, las
operaciones de «ingeniería fiscal».
Desconozco por completo, dicho sea de paso, el contenido de la declaración de la renta
del fundador de INDITEX. Estoy seguro que debe ser bastante suculenta para el erario
público, teniendo en cuenta la composición de su haber patrimonial.
En cualquier caso, todos los residentes fiscales en España gozamos de los mismos
derechos y obligaciones. Para algo la ley es igual para todos (arts. 9 y 14 CE). La propia
Ley del IRPF establece en su art. 68.3 la posibilidad de aplicación de deducciones por
donativos y otras aportaciones.
Para el caso de las donaciones realizadas a las fundaciones, el citado precepto permite
deducir de la cuota íntegra estatal “El 10 por ciento de las cantidades donadas a las
fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado
correspondiente, así como a las asociaciones declaradas de utilidad pública…”. Es decir,
D. Amancio puede deducirse exclusivamente una décima parte de lo que done a su
fundación, no la totalidad de las aportaciones satisfechas.
Sea como fuere, sea mayor o menor el importe fiscalmente deducible, creo que el punto
clave en el que hemos de detenernos está precisamente en la función que realiza la
deducción dentro del esquema de liquidación del impuesto.
Las deducciones son, en nuestro sistema tributario, minoraciones que se realizan sobre
la cuota íntegra del impuesto, y una vez aplicadas dan como resultado la cuota líquida
(art. 56.5 LGT). A modo de recordatorio, la cuota íntegra es el resultado de aplicar la
tarifa o tipo de gravamen a la base liquidable. Es decir, la cuota íntegra es el primer
resultado fiscal potencial del que disponemos para llevar a cabo la liquidación del
impuesto.
Esto es importante pues el hecho de ser deducibles de la cuota íntegra y no de la base
imponible (como las exenciones) o de la base liquidable (las reducciones), convierten a
las deducciones en el incentivo perfecto para que los ciudadanos, de forma libre y
espontánea, decidan contribuir al sostenimiento de ciertas actividades que el legislador
considera de especial trascendencia económica y social. Estas deducciones nunca
podrán hacer negativa la cuota líquida (art. 67.2 LIRPF).
Dicho en otras palabras, cuando D. Amancio realiza esta donación, no está dejando de
pagar impuesto. Simplemente está reconduciendo parte de su cuota tributaria a
actividades queridas por el legislador, pues así ha quedado establecido en la normativa
del tributo.
¿Qué es la ingeniería fiscal?
El concepto de ingeniería fiscal no es un concepto jurídico, sino uno utilizado
políticamente por una parte del espectro ideológico para denostar las legítimas
operaciones llevadas a cabo por personas como D. Amancio.
No obstante, igual que en casi todas las ramas del ordenamiento jurídico, el Derecho
tributario contempla la posibilidad de que todos los contribuyentes no tengan un
comportamiento ejemplar y sean rigurosos en la aplicación de la ley. En otras palabras,
la norma fiscal contempla el abuso del derecho, el fraude de ley y la simulación.
El fraude de ley viene regulado en nuestra legislación interna en el art. 15 LGT. En
concreto, para que este exista será necesario que las actuaciones llevadas a cabo por el
contribuyente sean a) notoriamente artificiosas o impropias para dar cumplimiento al fin
perseguido y que b) su único (o principal) resultado sea el ahorro fiscal[2], que de otra
forma no hubiera podido conseguirse.
Dicho de otra manera, el conflicto en aplicación de la norma tributaria trata de proteger
al ordenamiento jurídico de aquellas actuaciones llevadas a cabo por los contribuyentes
aplicando leyes vigentes, sin mediar ningún tipo de acto ilegal, pero buscando conseguir
un resultado no querido por el derecho. Esta suerte de fraude de ley trata de evitar, entre
otras cosas, la erosión de las bases imponibles, o la aplicación de beneficios fiscales a
situaciones para las que no estaban contempladas. En palabras de LINARES (2004), “El
artículo 15 NLGT es claramente una norma genérica anti abuso que abarca, al menos,
los supuestos de hecho tradicionalmente incluidos en el fraude de ley tributario y,
seguramente, los considerados negocios indirectos. Es difícil concebir un fraude de ley
tributario que quede fuera de aplicación del nuevo conflicto.”
Por su parte, el art. 16 LGT también contempla otro supuesto de abuso: la simulación.
Cuando los sujetos tratan de ocultar bajo una apariencia engañosa e irreal un negocio
jurídico a fin de evitar la tributación real del mismo. Un disfraz que la ley es capaz de
destapar para, igual que antes, evitar el perjuicio patrimonial ilegítimo a las arcas
públicas.
En este sentido, el Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo) declaró
en Sentencia de 16 de julio de 2009 que hay simulación cuando “el negocio […]
persigue la (finalidad) de otro negocio jurídico distinto -simulación relativa- o si,
finalmente, carece de cualquier finalidad jurídico-privada, habiendo sido concertado por
razones estrictamente fiscales (simulación absoluta).” En estos supuestos, la ley admite
la recalificación del negocio, y la aplicación de la norma correcta que debió haberse
aplicado desde un primer momento.
¿Es la donación de Amancio Ortega un acto de ingeniería fiscal?
No parece que Amancio Ortega haya utilizado normas tributarias para eludir impuestos,
ni que haya simulado ningún negocio jurídico bajo la apariencia de otro para tratar de
aliviar su carga impositiva. Lo que ha ocurrido en este caso es que, como hacen
multitud de contribuyentes, D. Amancio ha decidido dedicar parte de sus recursos
tributarios a un fin que él considera más legítimo o de mayor cualificación moral que
los llevados a cabo por el Estado, aplicándose de esta manera las deducciones
permitidas por la ley.
Esto está muy lejos de los supuestos de conflicto y simulación antes descritos. De
hecho, el conflicto en aplicación de la norma -excepcionalmente- y la simulación son
sancionables cuando la norma así lo considera. El legislador prevé la posibilidad de que
el Estado aplique el ius puniendi sobre aquellas situaciones en las que entiende que el
contribuyente ha actuado dolosamente para perjudicar los intereses públicos. La
gravedad de tales actuaciones tiene repercusiones jurídicas importantes.
Tratar de atribuir este tipo de comportamientos a sujetos que simplemente se acogen a
beneficios fiscales generales está lejos de la honradez intelectual que se le exige a
cualquier ciudadano medio. No digamos ya a un representante público.
Podemos estar de acuerdo en que quizás sea necesaria una reforma tributaria en España,
o que el importe fiscalmente deducible sea más o menos alto. Pero en ningún caso es
aceptable la mentira y la confusión generada, y la creación de un debate estéril que no
busca más que manchar interesadamente la reputación de una persona que ha sido una
de los mayores creadoras de riqueza de nuestro país.
[1] Fuente: FORBES https://www.forbes.com/profile/amancio-ortega/#5cfa1e9e116c
[2] Véase la Directiva ATAD, en su art. 6.2, que define el abuso como aquellos actos en los que no exista «razones comerciales válidas».
